基于新收入準則下賒銷商品的會計及稅務處理探討

　　摘要：財政部修訂的企業(yè)會計準則第14號—收入（以下簡稱新收入準則）從2018年1月1日開始逐步實施。本文結(jié)合實務中對賒銷商品業(yè)務的會計及稅務處理存在的誤區(qū)，探討在新收入準則下賒銷商品的會計及稅務處理方法。
　　關(guān)鍵詞：新收入準則；賒銷商品；會計處理；稅務處理
　　由于舊收入準則存在難以解決一些新經(jīng)營模式下的經(jīng)濟業(yè)務的情況，為了適應新經(jīng)營模式產(chǎn)生的新問題，財政部于2017年7月發(fā)布了新的收入準則，并開始逐步實施，在全面實施前財務人員要學習和理解新準則的變化，便于全面實施時能正確運用，本文結(jié)合實務中對賒銷商品業(yè)務的會計及稅務處理存在的誤區(qū)，探討新收入準則下賒銷商品的會計及稅務處理方法。
　　一、實務中對賒銷商品的會計及稅務處理存在誤區(qū)
　�。ㄒ唬�沒有正確理解賒銷與分期收款的關(guān)系
　　賒銷是銷售方先將貨物交付給購買方，并在合同中約定未來的某一時間收取貨款的一種銷售方式（舊準則稱遞延收款方式），如果約定的收款次數(shù)只有一次，稱之為賒銷，如果約定收取款項的次數(shù)是多次，則稱之為分期收款銷售，所以賒銷與分期收款銷售方式只是約定未來收取款項的次數(shù)不同，但業(yè)務性質(zhì)是一樣的，可以認為賒銷是最簡單的分期收款銷售方式，且制度上無論是會計準則還是稅法，對賒銷與分期收款銷售的處理方法是相似或相同的。如在增值稅制度中，賒銷及分期收款銷售的納稅義務產(chǎn)生的時間規(guī)定為合同約定的收款日期。但實務中有人因為沒有正確理解賒銷與分期收款的關(guān)系，對賒銷與分期收款的會計及賬務處理采用不同的方法，只要是款未收的業(yè)務就按委托收款或托收承付的方法進行處理。
　　案例：2017年11月12日，H企業(yè)采用賒銷方法向M企業(yè)銷售甲商品200件，單價為600元，合同約定H企業(yè)當天把貨物交給M企業(yè)，款項在2018年2月12日支付，甲商品的單位成本為400元，H為一般納稅人，稅率為17%。對該事項的會計和稅務處理，實務中存在以下處理方法：
　　1. 2017年11月12日確認收入，并計算銷項稅，填寫2017年的所得稅申報表時不進行納稅調(diào)整（即于2017年11月12日計交所得稅），具體分錄如下：
　　借：應收賬款 140400
　　貸：主營業(yè)務收入 120000
　　應交稅金-應交增值稅（銷項稅額）20400
　　2. 2017年11月12日結(jié)轉(zhuǎn)成本：
　　借：主營業(yè)務成本 80000
　　貸：庫存商品 80000
　　3. 2018年2月12日收取貨款并轉(zhuǎn)銷應收賬款
　　借：銀行存款 140400
　　貸：應收賬款 140400
　　這樣的處理明顯沒考慮賒銷時稅會的差異，沒有將賒銷與分期收款聯(lián)系，沒能將賒銷與委托收款或托收承付區(qū)別。對上述處理，根據(jù)收入準則，2017年11月12日，該賒銷業(yè)務中收入確認的條件已經(jīng)具備，所以，會計上確認收入是恰當?shù)�，但增值稅制度�?guī)定，賒銷及分期收款的納稅義務產(chǎn)生于合同約定的收款日，所得稅對賒銷收入的確認時間沒有明確規(guī)定，但對分期收款銷售規(guī)定為合同約定的收款日，根據(jù)上述分析，賒銷與分期收款銷售性質(zhì)相同，處理方法應該相同，即賒銷在會計與稅法上的確認時點是有差異的，但上述處理方法中增值稅的處理只有在無書面合同或書面合同沒有約定收款時間或銷售企業(yè)愿意在交付商品時即開出發(fā)票等情況下才恰當，否則不應計交增值稅。對所得稅即使開出發(fā)票也應該進行調(diào)整。出現(xiàn)這種處理除了是對制度的誤解外，還有可能是實務中想盡可能避免稅會差異等，但在進行會計和稅務處理時，我們除了要遵守法律法規(guī)規(guī)定外，還應維護企業(yè)利益。在上例中，按稅法規(guī)定，無論是增值稅還是所得稅都可以遞延至2018年2月份，可讓企業(yè)獲得稅款的時間價值。
　�。ǘ�）認為賒銷與分期收款銷售僅僅是一種促銷手段
　　企業(yè)采用賒銷的原因，大多數(shù)人可能認為是銷售企業(yè)的一種促銷手段，但實質(zhì)上賒銷除了是一種促銷手段，還有一個不被關(guān)注的原因是作為購買方的一種融資手段（也就是銷售方的一種隱性理財方法），因此新收入準則對存在著重大融資成分的合同，規(guī)定其會計處理的方法是：企業(yè)應按假定購買方在獲取商品的控制權(quán)時就用現(xiàn)金付款的應付款數(shù)額確定交易價格，交易價格與合同價（即結(jié)算價）之間的差額，在合同期內(nèi)使用實際利率攤銷。
　　二、新收入準則下對賒銷業(yè)務的會計與稅務處理方法
　　根據(jù)上述分析，賒銷與分期收款銷售既然性質(zhì)相同，會計及稅務處理應該相同。所以在新收入準則下，建議按分期收款的處理方法對賒銷進行會計處理。首先要根據(jù)合同區(qū)分是否具有融資性質(zhì)，判斷是否具有重大融資要根據(jù)兩方面，一是將合同對價與現(xiàn)銷價格對比，如果合同價格明顯高于現(xiàn)銷價格的，存在重大融資成分，二是預計客戶取得貨物控制權(quán)與客戶支付價款間隔是否超過一年，如果超過的，則要考慮合同的重大融資成分。
　�。ㄒ唬�沒有重大融資成分或有重大融資成分但收入實現(xiàn)與取得價款間隔不超過一年的，只需要考慮稅會差異，不需要考慮融資成分
　　案例：接上例，H與M簽訂的合同內(nèi)容沒變，但根據(jù)H銷售資料已知H的甲商品的交易價格（即現(xiàn)銷價格）為100000元，但因為收入實現(xiàn)與取得價款間隔不超過一年，可以不考慮合同中的重大融資成分，只需要考慮稅會差異。按照分期收款方法對H企業(yè)的賒銷業(yè)務進行會計及稅務處理如下：
　　1.2017年11月12日會計按120000元確認收入，結(jié)轉(zhuǎn)相應成本，增值稅上不計算銷項稅，但將未來應交增值稅記入待轉(zhuǎn)銷項稅額：
　　借：應收賬款 120000
　　應收賬款—增值稅稅款20400
　　貸：主營業(yè)務收入 120000
　　應交稅費—待轉(zhuǎn)銷項稅額
　　20400
　　借：主營業(yè)務成本 80000
　　貸：庫存商品 80000

相關(guān)熱詞搜索：賒銷 稅務 準則 探討 收入